爱华网一、法律依据
《中华人民共和国消费税暂行条例》第四条: 纳税人生产的应税消费品，于纳税人销售时纳税。纳税人自产自用的应税消费品，用于连续生产应税消费品的，不纳税；用于其他方面的，于移送使用时纳税。
委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托加工的应税消费品，委托方用于连续生产应税消费品的，所纳税款准予按规定抵扣。
第七条: 纳税人自产自用的应税消费品，按照纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。
实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：
组成计税价格=（成本+利润）÷（1-比例税率）
实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：
组成计税价格=（成本+利润+自产自用数量×定额税率）÷（1-比例税率）
第八条: 委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。
实行从价定率办法计算纳税的组成计税价格计算公式：
组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（l-比例税率）
实行复合计税办法计算纳税的组成计税价格计算公式：
组成计税价格=（材料成本+加工费+委托加工数量×定额税率）÷（1-比例税率）
《中华人民共和国消费税暂行条例实施细则》第六条：条例第四条第一款所称用于连续生产应税消费品，是指纳税人将自产自用的应税消费品作为直接材料生产最终应税消费品，自产自用应税消费品构成最终应税消费品的实体。
条例第四条第一款所称用于其他方面，是指纳税人将自产自用应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面。
第七条：条例第四条第二款所称委托加工的应税消费品，是指由委托方提供原料和主要材料，受托方只收取加工费和代垫部分辅助材料加工的应税消费品。对于由受托方提供原材料生产的应税消费品，或者受托方先将原材料卖给委托方，然后再接受加工的应税消费品，以及由受托方以委托方名义购进原材料生产的应税消费品，不论在财务上是否作销售处理，都不得作为委托加工应税消费品，而应当按照销售自制应税消费品缴纳消费税。
委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。
委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。
二、筹划思路
委托加工的应税消费品与自行加工的应税消费品的税基是不同的，委托加工时，受托方（个体经营者除外）代收代缴税款，税基为组成计税价格或同类产品销售价格；自行加工时，计税的税基为产品销售价格。在通常情况下，委托方收回委托加工的应税消费品后，要以高于成本的价格售出以求盈利。不论委托加工费大于或小于自行加工成本，只要收回的应税消费品的计税价格低于收回后的直接出售价格，委托加工应税消费品的税负就会低于自行加工的税负。也就是说，一般情况下，销售价格远远大于组成计税价格，选择委托加工方式相对节税。
三、筹划方案和案例分析
（一）白酒生产企业委托加工与自行加工的纳税筹划经典案例
2013年1月10日，甲公司接到一笔生产500吨白酒的业务合同，议定销售价格1000万元。要求在2013年3月10日前交货。由于交货时间比较紧迫，公司有四种生产方案：方案一，委托乙公司加工成酒精，然后由本公司生产成白酒销售。假定甲公司以价值为250万元的原料委托乙公司加工成酒精，双方协议加工费为l50万元，加工成300吨酒精运回公司里以后，再由本公司加工成500吨本品牌的白酒销售，每吨售价2万元，公司加工的成本以及应该分摊的相关费用合计为70万元。方案二：委托乙公司加工成高纯度白酒，然后由本公司生产成白酒销售。甲公司以价值为250万元的原料委托乙公司加工成高纯度白酒，双方协议加工费为180万元，加工成400吨高纯度白酒运回公司以后，再由本公司加工成500吨本品牌的白酒销售，每吨售价2万元，公司加工的成本以及应该分摊的相关费用合计为40万元；方案三：由委托加工环节直接加工成定型产品收回后直接销售。甲公司将酿酒原料交给乙公司，由乙公司完成所有的制作程序，即公司从乙公司收回的产品就是指定的本品牌白酒，协议加工费为220万元。产品运回后仍以原价直接销售。方案四：由公司自己完成该品牌的白酒的生产制作过程。由公司自己生产该酒，其发生的生产成本恰好等于委托乙公司的加工费，即为220万元。请对此业务进行纳税筹划。（企业所得税税率变为25%，委托方无同类产品销售价格。）
【解析】
方案一：委托加工成酒精，然后由本公司生产成白酒销售。
假定甲公司以价值为250万元的原料委托乙公司加工成酒精，双方协议加工费为l50万元，加工成300吨酒精运回公司里以后，再由本公司加工成500吨本品牌的白酒销售，每吨售价2万元，公司加工的成本以及应该分摊的相关费用合计为70万元（220-l50=70）。
（1）甲公司在向乙公司支付加工费的同时，向受托方支付由其代收代缴的消费税：
消费税组成计税价格=（250+150）÷（1-5%）=421.05（万元）
应缴消费税=421.05×5%=21.05（万元）
（2）甲公司销售白酒后，应缴消费税为：
消费税=1000×20%+500×1000×2×0.5÷10000=250（万元）
（3）在委托加工酒精方式下，应支付代收代缴消费税21.05万元，公司缴纳消费税250万元，公司取得所得税后的利润为：
（1000-250-150-70-21.05-250）×（1-25%）=194.21（万元）
方案二：委托加工成高纯度白酒，然后由本公司生产成白酒销售。
甲公司以价值为250万元的原料委托乙公司加工成高纯度白酒，双方协议加工费为180万元，加工成400吨高纯度白酒运回公司以后，再由本公司加工成500吨本品牌的白酒销售，每吨售价2万元，公司加工的成本以及应该分摊的相关费用合计为40万元。
（1）甲公司在向乙公司支付加工费的同时，向受托方支付由其代收代缴的消费税：
消费税组成计税价格=[250+180+(400×1000×2×0.5÷10000)]÷（1-20%）=587.5（万元）
应缴消费税=587.5×20%+400×l000×2×0.5÷10000=157.5（万元）
（2）甲公司销售白酒后，应缴消费税为：
1000×20%+500×l000×2×0.5÷10000=250（万元）
（3）在委托加工高纯度白酒方式下，应支付代收代缴消费税157.5万元，公司缴纳消费税250万元，公司取得所得税后的利润为：
（1000-250-180-40-157.5-250）×（1-25%）=91.88（万元）
方案三：由委托加工环节直接加工成定型产品收回后直接销售。
甲公司将酿酒原料交给乙公司，由乙公司完成所有的制作程序，即公司从乙公司收回的产品就是指定的本品牌白酒，协议加工费为220万元。产品运回后仍以原价直接销售。
（1）当公司收回委托加工产品时，向乙公司支付加工费，同时支付由其代收代缴的消费税。应纳消费税为：
（250+220+500×l000×2×0.5÷10000）÷（1-20%）×20%+500×l000×2×0.5÷10000=180（万元）
（2）在全部委外加工方式下，甲公司收回后直接销售时，本公司不缴纳消费税，只需支付代收代缴消费税为180万元，公司取得所得税后的利润为：
（1000-250-220-180）×（1-25%）=262.5（万元）
方案四：由公司自己完成该品牌的白酒的生产制作过程。
即由公司自己完成本品牌的白酒的生产制作过程。
由公司自己生产该酒，其发生的生产成本恰好等于委托乙公司的加工费，即为220万元。
（1）该公司应纳消费税为：
1000×20%+500×1000×2×0.5÷10000=250（万元）
（2）在自产自销方式下，应缴纳消费税为250万元，公司取得所得税后的利润为：（1000-250-220-250）×（1-25%）=210（万元）
甲公司白酒生产方式比较表单位：万元
操作思路 | 代收代缴消费税 | 本企业缴纳消费税 | 消费税合计 | 税后利润 |
方案一 | 21.05 | 250 | 271.05 | 194.21 |
方案二 | 157.5 | 250 | 407.5 | 91.88 |
方案三 | 180 | 180 | 262.5 | |
方案四 | 250 | 250 | 210 |
经比较可知，此业务的操作方式以方案三最佳，方案四次之，方案一再次之，方案二最差。
(二)卷烟生产企业委托加工与自行加工的纳税筹划经典案例
A卷烟厂与生产销售一批卷烟，有三种方案可以选择，方案一，A卷烟厂将购入的1000万元的烟叶自行加工成甲类卷烟。加工成本、分摊费用共计1700万元，售价7000万元(不含税),出售0.3万标准箱。方案二，A委托B卷烟厂将一批价值1000万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费800万元；加工的烟丝运回A卷烟厂后，继续加工成甲类卷烟，加工成本分摊费用共计700万元，该批卷烟售出后价格7000万元。方案三，A卷烟厂委托B卷烟厂将价值1000万元烟叶加工成甲类卷烟，加工费用为1500万元；加工完毕，运回A卷烟厂后，A卷烟厂对外销售价仍为7000万元。已知烟丝消费税税率30%，甲类卷烟消费税税率56%加0.003元/支（生产环节），城建税的税率分为7%，教育费附加3%。无同类市场售价，请进行筹划！
【解析】
方案一、A卷烟厂将购入的烟叶自行加工成甲类卷烟
应纳消费税=7000×56%+150×0.3=3965（万元）
应纳城建税及教育费附加=3965×（7%+3%）=396.5（万元）
税后利润=（7000-1000-1500-3965-396.5））×（1-25%）=103.875（万元）
方案二，A委托B卷烟厂将烟叶加工成烟丝，收回后继续加工成甲类卷烟，
A卷烟厂向B卷烟厂支付加工费的同时，向受托方支付其代收代缴的消费税
=（1000+800）÷（1-30%）×30%=771.43(万元）
A卷烟厂销售卷烟后，应纳消费税=7000×56%+150×0.3-771.43=3193.57（万元）
应纳城建税及教育费附加=3193.57×（7%+3%）=319.357（万元）
税后利润=（7000-1000-800-700-771.43-3193.57-319.357）×（1-25%）=161.732（万元）
方案三，A卷烟厂委托B卷烟厂将烟叶加工成甲类卷烟，A卷烟厂收回后直接对外销售
实行复合计税办法计算消费税的组成计税价格公式：
组成计税价格＝（成本＋利润＋自产自用数量×定额税率）÷（1－消费税比例税率）
A卷烟厂向B卷烟厂支付加工费的同时，向受托方支付其代收代缴的消费税
=（1000+1500+150×0.3）÷（1-56%）×56%+150×0.3=3284.09(万元)
委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。
补交城建税及教育费附加=3284.09×（7%+3%）=328.409（万元）
税后利润=（7000-1000-1500-3284.09-328.409）×（1-25%）=665.626（万元）
故选择方案三。
