爱华网出口企业从事进口料件加工业务，一般情况下适用增值税退（免）税和免税政策，但对于部分特殊情形不适用增值税退（免）税和免税政策，按有关规定视同内销货物征收增值税（简称增值税征税）。
一、进口料件加工业务增值税征税的特殊情形
除一般出口货物不适用出口退（免）税和免税、视同内销货物征收增值税的情形也适用于从事进口料件加工业务外，需要掌握以下几个特殊情形也需实行增值税征税：
1、出口企业出口或视同出口财政部和国家税务总局根据国务院决定明确的取消出口退（免）税的货物。即通常所说的出口退税率为零的进口料件加工复出口货物。
2、以自营名义出口，实际为借权挂靠的情形（为概括性表述，以文件详细表述为准）。
3、开展进料加工业务的出口企业若发生未经海关批准将海关保税进口料件作价销售给其他企业加工的，应按规定征收增值税、消费税。
【政策依据】《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第七条第（一）款、第九条第（二）款第3点。
二、应纳增值税的计算
（一）2012年7月1日前的计算办法
2012年7月1日前，适用增值税征税政策的进口料件加工业务出口货物劳务，其应纳增值税按下列办法计算：
1.一般纳税人出口货物
按简易征收办法征收。
应纳增值额=出口货物离岸价÷（1+征收率）×征收率
征收率一般为3％。
所耗用的国内物料等取得的进项税额作进项税额转出处理。
对于无法正确划分的进项税额转出，按销售比例划分。如果按月划分的进项税额转出不尽合理的，年终应当按照年度销售比例进行调整。
2.小规模纳税人出口货物
应纳税额=出口货物离岸价÷（1+征收率）×征收率
（二）2012年7月1日起的计算办法
2012年7月1日起，适用增值税征税政策的出口货物劳务，其应纳增值税按下列办法计算：
1.一般纳税人出口货物
销项税额=（出口货物离岸价-出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额）÷（1+适用税率）×适用税率
出口货物若已按征退税率之差计算不得免征和抵扣税额并已经转入成本的，相应的税额应转回进项税额。
（1）出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额=主营业务成本×（投入的保税进口料件金额÷生产成本）
主营业务成本、生产成本均为不予退（免）税的进料加工出口货物的主营业务成本、生产成本。当耗用的保税进口料件金额大于不予退（免）税的进料加工出口货物金额时，耗用的保税进口料件金额为不予退（免）税的进料加工出口货物金额。
（2）出口企业应分别核算内销货物和增值税征税的出口货物的生产成本、主营业务成本。未分别核算的，其相应的生产成本、主营业务成本由主管税务机关核定。
进料加工手册海关核销后，出口企业应对出口货物耗用的保税进口料件金额进行清算。清算公式为：
清算耗用的保税进口料件总额＝实际保税进口料件总额－退（免）税出口货物耗用的保税进口料件总额－进料加工副产品耗用的保税进口料件总额
若耗用的保税进口料件总额与各纳税期扣减的保税进口料件金额之和存在差额时，应在清算的当期相应调整销项税额。当耗用的保税进口料件总额大于出口货物离岸金额时，其差额部分不得扣减其他出口货物金额。
2.小规模纳税人出口货物
应纳税额=出口货物离岸价÷（1+征收率）×征收率
【政策依据】《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税[2012]39号）第七条第（二）款。
【理解事项】
1、一般纳税人的销售额扣除的实质是对无法取得进项税抵扣凭证的进口料件部分的模拟扣除，也就是对以前采用模拟进项税的先征后退的简化。小规模纳税人不存在进项税额抵扣问题，因此也不存在销售额扣除问题。
2、生产成本、主营业务成本应该严格按照企业会计准则或小企业会计准则进行核算。生产成本一般包括已经领用的物料（包括完工产品、在产品、已经领用的物料等）及相关费用，主营业务成本一般指确认销售产品结转的生产成本。
3、可以从应税收入中扣除的项目为保税进口料件金额，即料件成本。扣除金额采用实耗法。适用的增值税税率为出口货物的适用税率，而不是料件的适用税率。
4、实行按手册清算办法。各期扣除金额大于清算可以扣除金额总额的，应在清算的当期相应调整销项税额（即不属于滞纳行为）。
5、实行专门项目的扣除办法，即进料加工出口货物的扣除项目不得扣减其他出口货物金额、不得在其它应税项目中进行扣除。
6、实行专门手则的扣除办法，即进料加工出口货物的扣除项目不得扣减其他出口货物金额、不同手则之间不得相互扣除。
三、有关增值税纳税申报和扣除金额计算问题
（一）关于纳税申报问题
1、小规模纳税人
小规模纳税人的增值税申报根据，现行增值税纳税申报办法（国家税务总局公告〔2013〕第32号）规定进行申报，应该没有特殊性。
2、增值税一般纳税人
根据现行增值税纳税申报办法（国家税务总局公告〔2013〕第32号）规定，对于这一特殊情况没有相应的填写说明。针对这一特殊情况，根据申报资料的逻辑关系，可以有以下三种方法的选择：
（1）通过直接按扣除后的应税销售额进行申报
纳税人直接按照“出口货物离岸价-出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额”之后的金额在附列资料一和主表中反映。
这种方法符合财税[2012]39号关于对销项税额的计算要求，按照直接扣除法申报。但带来的问题是增值税纳税申报销售额与财务报表的销售额以及发票开具金额之间产生差异，国税部门在风险识别管理中可能产生疑点数据，列入异常企业名单。
（2）通过扣除项目进行申报
进料加工保税进口料件金额参照应税销售额扣除的办法进行申报，即进料加工保税进口料件金额通过附列资料三的扣除项目进行申报，在附列资料一和主表中分别按扣除项目办法反映。
这种方法也符合财税[2012]39号关于对销项税额的计算要求，按照视同扣除项目的办法申报，符合计算要求。但存在的问题是：附列资料三的扣除项目只适用于营改增的应税服务，非营改增企业无法填写，也不符合申报办法的填写规定。
（3）通过进项税额抵扣进项申报
进料加工保税进口料件金额的扣除以进项税额抵扣的形式进项扣除，即进料加工保税进口料件金额计算出的税额以进项税额抵扣的形式在附列资料二中反映。
这种方法符合进料加工保税进口料件金额扣除税额部分实质属于模拟进项税额的增值税的基本原理，在纳税申报中反映也最明确易懂和直观。但存在的问题是：不符合财税[2012]39号关于对销项税额的计算要求；在附列资料二中没有相应的栏目可以反映（第9、10栏目前没有开放和参与计算）。
鉴于以上分析，目前建议纳税人采用第一种办法申报。建议国家税务总局对附列资料二中的第9或10栏目进行调整补充，改按第三种办法申报；同时对财税[2012]39号中的销项税额的计算修改为模拟进项税额计算方法，即：“出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额）÷（1+适用税率）×适用税率”的计算结果作为允许抵扣的进项税额。
（二）当期销项税额的计算
在实际操作实务中，出口货物的销项税额可采用一般的价税分离办法核算，出口货物耗用的进料加工保税进口料件金额则一般按月进行汇总计算。
进口加工手则完成并在海关核销后，应及时进行手册清算，有差异的应该及时调整销项税额。
在清算中清算过程中，必须要掌握两个要点：
一是要对手册中的出口产品耗用料件情况进行明确分类，正确核算实际保税进口料件总额、退（免）税出口货物耗用的保税进口料件总额和进料加工副产品耗用的保税进口料件总额，核实增值税征税项目所耗用的保税进口料件总额。
二是当耗用的保税进口料件总额大于出口货物离岸金额时，其差额部分不得扣减其他出口货物金额。国税部门应该了解是否存在高进低出逃避纳税情况。
经过对有关政策的汇总，设计如下计算表，供参考。
进料加工复出口业务出口货物销项税计算表
（适用于增值税征税项目）
税款所属时间：自年月日至年月 日
纳税人名称：金额单位：元至角分
进料加工手册号码： | |||||||||
手册计划执行期 | 自年月 日 | 至年月 日 | |||||||
计划进口料件总金额 | 计划分配率 | ||||||||
项目 | 栏次 | 本月数 | 手册累计 | ||||||
购销计算 | 出口货物离岸价总额 | 1＝2＋3 | |||||||
其中：退（免）税出口货物离岸价 | 2 | ||||||||
征税出口货物离岸价 | 3 | ||||||||
实际购入保税进口料件总额 | 4＝5＋6＋7 | ||||||||
其中：用于退（免）税出口货物 | 5 | ||||||||
用于副产品 | 6 | ||||||||
用于征税出口货物进口料件金额 | 7 | ||||||||
扣除金额计算 | 实际投入进口料件金额 | 8 | |||||||
主营业务成本 | 9 | ||||||||
生产成本 | 10 | ||||||||
实际耗用进口料件财务金额 | 11＝8×9÷10 | ||||||||
出口货物耗用的进料加工保税进口料件实际扣除金额 | 12（如11＜3，则为11，否则为3 | ||||||||
税款计算 | 出口货物计税金额 | 13＝3÷（1＋适用税率 | |||||||
出口货物销项税额 | 14＝13×适用税率 | ||||||||
进口料件扣除计税金额 | 15＝12÷（1＋适用税率 | ||||||||
进口料件扣除税额 | 16＝15×适用税率  | ||||||||
应纳税销项税额 | 17＝14－16 | ||||||||
表中的几个逻辑关系：
1、第4栏“实际购入保税进口料件总额”累计数≤计划进口料件总金额，否则有手册变更行为，需要手册变更材料。
2、第8栏“投入进口料件金额”累计数≤第7栏“用于征税出口货物进口料件金额”累计数。
3、第12栏“出口货物耗用的进料加工保税进口料件实际计税扣除金额”≤第3栏“征税出口货物离岸价”。
